香港政府绩效审计研究与借鉴

　香港政府绩效审计研究与借鉴 容提要 20 世纪 70 年代以来，政府绩效审计日益成为现代国度审计生长的主流。在发达国度，通常占审计事情比重的三分之二。我国国度审计目前仍以传统的财务审计为主，绩效审计处于试验阶段。深圳审计构造率先开始了政府绩效审计实践，不但查抄财务收支的真实、正当，并且视察资金运用的节约、效率和效果，评价其经济和社会效益。本文介绍香港政府绩效审计的实际运作及相关制度，研究其特点借鉴其要领；论述政府绩效审计在世界的生长和我国的趋势，提出开创这一新的审计业务领域的对策；阐发深圳开展政府绩效审计的情况、条件和开端结果，设想当前和今后的具体事情。基于经验，重在实用。可供审计人员认识和操纵政府绩效审计参考，也希望有助于领导及有关方面指导和支持审计事情。

　政府绩效审计产生于 20 世纪 40 年代，生长于 70 年代。各国对绩效审计的称呼不尽相同，如 英 国 “ 现 金 代 价 审 计 ” （ Valve for Money Auditing ）， 加 拿 大 “ 综 合 审 计 ”（Comprehensive Auditing），澳大利亚“效率审计”（Efficiency Auditing），瑞典“效益审计”（Effectiveness Auditing）等。最高审计构造国际组织在 1986 年第 12 届国际聚会会议上，发起以“绩效审计” （Performance Auditing）统一名称。这届国际聚会会议颁发了《关于绩效审计、公营企业审计和审计质量的总声明》，指出：“除了合规性审计，另有另一种类型的审计，它涉及对公营部分治理的经济性、效率性和效果性的评价，这就是绩效审计。”

　香港的政府绩效审计，称为衡工量值审计。

　一、香港衡工量值审计

　2002 年 10 月，香港审计署署长向立法会主席提交了第三十九号陈诉书。二十年来，香港审计署（以下简称审计署）每半年提交一份衡工量值审计陈诉，对受审核机构履行职务的节约、效率和效益情况进行评价，提出改造意见和发起。第三十九号陈诉书将当年 3 月至 9月所完成的衡工量值审计项目分章成册，提交立法会，并同时载于审计署互联网网页，向社会宣布。

　这一期的衡工量值审计完成了 11 个项目：收取利得税，海关征税，大众图书馆治理，港岛南区污水处理惩罚工程，中小企业特别信贷，惩教署住所治理，都市固体废物治理，新界小型衡宇批建，小学教诲；其中小学教诲分为三项：小学学位的筹划和提供，小学的治理，提供有成效的小学教诲。从以上所列项目，显示审计范畴之遍及，审计内容之富厚。不妨列示其中一个项目的审计结果，如小学学位的筹划和提供。

　香港政府为所有 6 至 15 岁的儿童提供九年免费底子教诲，前六年是小学。2001－02 学年年初，香港约有 47.8 万名小学生，分别就读于 690 所资助学校、41 所官立学校和 63 所私立学校。政府每年为每名小学生提供的经费约为 2 600 元；2002－03 财务年度，小学教诲的经常财务拨款为 117 亿元。小学学位的筹划和提供，是凭据有关标准，每 32 名 6 至 11 岁的儿童为一个全日制班，按居住地区就近入学。审计署进行这个项目的审计，是查抄教诲署筹划和提供官立及资助小学学位的实际情况，以确定是否有可改进之处。经过该项审计发明一些问题并提出发起：

　（1）由于未来数年儿童人口不绝下降，教诲署建校筹划将导致学位过剩。正在策划兴建的 69 所学校中，在 7 个地区 22 所的学位供给将严重过剩到达 18%至 75%的水平。如果弃

　捐其中 18 所新校的制作，可节省 13.68 亿元。审计署发起暂停在学位严重过剩地区兴建新校。

　（2）在 2001-02 学年，326 所全日制小学中有 106 所有空置课堂，其中 30 所空置达 7 间以上，而大部分学校的所在相当靠近。审计署发起把位置相近而又大量空置课堂的学校归并及逐步停办。

　（3）在所有官立及资助小学开办的 11742 个班级中，有 4782 个超额收生，其中 286 个超额 7 人以上；有 5354 个收生不敷，其中 942 个空位 7 人以上。超额收生会影响讲授质量，收生不敷则因政府按班分派的资源未能物尽其用。审计署发起淘汰超额收生和把收生严重不敷的班级归并。

　以及：有些乡村小学因设施欠佳或人数较少，可以标准学校取代； 官立小学经办用度较高，可考虑部分地区学位严重过剩而适当淘汰官立小学数目，等等。

　衡工量值审计的内容和作用，由此可见一斑。虽然，它并非一项简单的业务，需要成熟的机制和富裕的资源，是一个社会的经济生长、民主意识、行政治理到达相当水准时才得以普遍开展的。下面逐一阐发香港衡工量值审计的执法保障、专业运作和社会支持。

　（一）香港审计署的职能

　《中华人民共和国香港特别行政区根本法》第五十八条规定：香港特别行政区设立审计署，独立事情，对行政主座卖力。香港审计署前称核数署，是香港历史最悠久的政府部分之一，早在 1844 年便委任了第一位核数首长。1971 年制定的《核数条例》，规定了审计署署长的任命、任期、职责和权力，明确他对政府帐目和大众基金进行审计，并向立法会主席提交陈诉；他可查阅政府部分任何资料，也可要求任何公职人员作出解释，在履行职务时，不受任何小我私家和机构的控制。这一《核数条例》几经修订，至今照旧审计署署长执行任务的执法凭据。

　现在特区政府实行高官问责制的行政架构中，审计署署长仍然是由行政主座直接领导的主要官员之一。审计署目前设副署长一人，助理署长五人。署内分五个科，各由一位助理署长卖力主管。总部行政科卖力行政、专业技能及特别事务、电脑审计等事情；其他四个业务科，称为中央帐务审计科、一般帐务审计科、社会办事审计科和工程及土地审计科，分别卖力既定范畴的政府部分、法定机构和基金帐目的审计事情。截至 2002 年 8 月，审计署共有 204人，其中首长级 13 人，专业审计师 51 人，半专业审计师即审查主任 100 人，文书及其他帮助人员 40 人。

　审计署署长的每一份陈诉书都市开宗明义提及审计署的使命：向立法会及公营机构提供独立、专业及优质的审计办事，确保大众资源得以有效率及有效益的使用，以提升香港公营部分的问责性。审计署进行两类事情包袱自己的使命，一类是审核帐目是否妥善的事情，另一类是衡工量值式审计事情。前者每年须向立法会提交一份陈诉书，事情量约占审计署整体事情量的三分之一；后者提交两份陈诉书，事情量约占三分之二。

　（1）审核帐目是否妥善的事情。即传统的财务审计，通过审核管帐帐目及其他相关资料，

　确认财务收支的真实性与合规性。凭据规定，库务署署长应于每一财务年度结束后的五个月内，向审计署署长送交各项年度帐表，包罗政府一般收入和政府治理的各项基金的帐目，以供审核。别的，审计署署长也卖力审核香港衡宇委员会、五个营运基金、六十多个法定和非法定基金的帐目，以及审查受政府补贴机构的帐目。

　审核帐目是否妥善的事情依照每年预先制定的事情步伐表进行，七个月内完成。由于政府收支数量庞大、种类繁多，审计采取抽样要领，深入查抄个别部分可能存在的问题以及内部治理制度，而不必揭露所有财务收支的每个错弊。审计的目的，是在总体上包管政府的财务及管帐帐项，一般都准确妥当，且切合公认的管帐标准。每年 10 月，审计署署长向立法会主席提交上一财务年度政府帐目是否妥善的审计陈诉书。

　（2）衡工量值式审计事情。就任何决策局、政府部分、专责机构、其他民众团体、大众机构或帐目须受审核的机构，在履行职务时所到达的节省水平、效率和效益进行审查。现在的审查事情，依据政府帐目委员会 1998 年 2 月 11 日提交临时立法会的一套准则进行。该准则包罗以下要点：

　审计署署长向立法会提交陈诉时应享有很大自由，可以促请立法会注意审计中发明的任何情况，并指出所牵涉的财务问题；

　审计署署长如果在审计中发明有关人员制定政策目标和作出决定时可能缺乏充实可靠的证据，可以进行视察，并将存在问题的事实陈诉立法会；

　审计署署长还可以考核有关方面在厘定政策目标及作出决策时，是否有适当的权力；

　可以考核有关方面有无作出恰当的摆设，能否选择和评估其他推行政策的步伐；

　可以考核既定的政策目标是否明确界定，有关的执行决定和人员行为是否切合既定目标；

　可以考核各项差别的政策目标及其推行步伐，是否有辩论或可能有辩论；

　可以考核有关方面将政策目标演绎为行动目标和成效标准方面，进展和效用如何。

　审计署署长并无权力质询政策目标的利弊，除准则另有指明外也不得质询政策目标的制订要领，他可以就这些要领的节省水平、效率和效益，提出质询。

　衡工量值审计根本上依循国际公认的最佳做法，并参照英国国度审计署的事情要领。审计署凭据每年预先制定的事情步伐表，以有组织的要领进行衡工量值审计。一项完整的审计分策划、视察、陈诉三个阶段，依次为选择审计项目，以适当要领和步调实施审计，撰写、确定审计陈诉。衡工量值审计结果每年向立法会陈诉两次，分别为 4 月和 10 月。陈诉书提交立法会后，会交付政府帐目委员会凭据《立法聚会会议事规矩》进行审议。

　（二）衡工量值审计历程

　审计署七十年代中期开始衡工量值审计，从小到大，由少至多，八十年代形成范例。可以

　沿着三个操纵阶段阐发衡工量值审计的进行历程。

　1.策划阶段

　衡工量值审计的东西和内容是遍及而多样的。凭据审计署的事情范畴，可审核机构包罗政府总部的 11 个决策局，几十个政府部分，几十个有关机构，另有其他大众机构，以及它们的下属机构。况且，这些众多机构繁杂的事情内容可以列出难以胜数的审计项目，多数审计项目都要涉及两个以上的机构，而由于有的受审核机构业务运动具有辽阔的辐射面，审计人员不得不相应扩大自己的事情范畴和事情量。但审计资源是有限的，经常是缺乏的。因此，要尽可能公道地、有效地使用审计资源，摆设和分派好一定时间如一个年度的事情量。效率和效益审计的第一步，是审计的效率和效益。

　审计署有自己选择项目的要领。首先，进行一般性考察，收集和评估受审核机构的有关资料，了解它们的主要运动及资源状况，以此为底子制订衡工量值审计的五年战略筹划。除了受审核机构的根本情况，制订筹划还要充实考虑立法会、政府以及媒体和民众的意见和要求，并参考以往的审计筹划与执行。五年筹划是转动式的，逐年查抄及推进，可视为一个审计项目库。这样就为未来的审计事情提供了一个偏向，准备了长期的任务，以此在年度和项目上进行公道的分派，也有利于用生长的眼光筹集和优化审计资源。

　其次，在五年战略筹划的底子上，制订每年的审计事情步伐表。选择年度审计项目有五个标准：重要性——在政府治理、资源运用或社会需求等方面较为重要；风险性——较有可能存在问题；时间性——更需要实时解决；增值性——可改进的空间比力大；可行性——凭据现有审计资源适合进行事情。审计署凭据这五个标准进行项目评分，编排出约莫 20 个项目的优先序次，成为下一个年度的项目筹划。五年筹划和年度筹划自下而上提出，最后由高级治理层研究确定。

　2.视察阶段

　首先，为执行一个特定审计项目而组成的审计组，会与受审核机构的卖力人及相关人员举行初次聚会会议，说明这项审计的目的和内容，并听取有关情况的介绍。审计人员今后开始了与受审核单位互动而公然的视察事情，并努力将良好的相助干系贯穿于整个审计历程。接着进行开端视察和研究。审计人员先要了解受审核机构的职能、资源和运作机制，才华查抄、权衡它的产出和效果。依照政府帐目委员会提出的准则，衡工量值审计不对政策目标的优劣以及政策目标的制订要领颁发意见，但可以视察在制订政策和作出决定时，受审核机构是否有足够的凭据，是否有相应的权力，推行政策的运动是否切合既定的目标，所采取的步伐是否适当，以及全部事情的进展和成效。所以，审计人员需要通过阅读有关执法、规章、决定、陈诉等文件资料，以及座谈、询问，掌握受审核机构的根本情况。

　经过开端研究，如果确认该项审计有充实理由进行下去，全面视察就可以展开了，而开端研究也为随后的详细审查明确了目标和范畴。全面视察是一个审计项目的主要事情，大部分的人力和时间投入在这个环节上。审计人员会采取种种审计要领扩展和深入，一般也要象财务收支审计那样审核管帐资料，更多的则是逾越传统的做法，多方面、多途径的了解情况。比如要审阅更多种类的文件档案，要实地察看某些事物，要访问有关的人员，甚至需要进行问卷视察，尤其要统计和阐发许多数据。全面审计是为了到达审计目标而收集充实、可靠和

　相关的证据，为形成审计结论提供公道的底子。审计人员通过审阅、复查、查对及复印、摘录等要领取得文件证据，通过直接视察及拍照、画图、备忘录等取得实物证据，还通过整理、汇总、盘算、比力、推理取得阐发性证据。证据通常说明某些事项在节约、效率或效益方面存在一定的问题，如经费超支、筹划延误、未到达政策目标等等，而问题的产生可能由于制度漏洞、决策失当、治理不善、大概人为疏忽。这一切事情，都市记录在审计人员的事情稿本上，同时也会始终与受审核机构有关人员互换意见而确认或修改、增补自己的想法。

　3.陈诉阶段

　视察事情完成以后，审计组撰写审计陈诉初稿，初稿包罗了有关事项的根本情况和视察结果，以及开端的审计意见和发起。陈诉初稿由审计署助理署长以上的高级官员审阅后，送交受审核机构，然后，召开聚会会议征询他们的意见。审计陈诉会凭据一定步伐受到严格的质量查抄，以包管其内容客观、公平、完整、均衡、有建立性。审计署的高级官员支付许多时间和精力研究、推敲陈诉书，并将受审核机构的正式回应纳入陈诉的最后定稿。

　以半年为期的一份衡工量值审计陈诉书通常包罗 10 个项目，是提交陈诉前 3 月至 9 月或10 月至 2 月间完成的审计事情的结果。各项目分章列出标题印在目录上，而每一章都装订成单独的一册；每册约 50 页，另有附录。掀开一册特定项目的审计陈诉书，分别为摘要、正文和附录。摘要除简单说明受审核机构的职能、资源和政策目标外，即列出审计查明的主要问题，同时表明审计署的意见，另外还提出审计署的若干发起，最后反应受审核机构回应的意见。正文分若干部分，以分别为小段的简便文字表述，并常有图表及照片帮助说明。正文的第一部分是引言，介绍审计的配景，审计的目的和范畴，以及往往不止一家受审核机构各自的总体回应。正文的其余部分逐一陈诉具体的审计事项。每一个审计事项首先用一句话说明该项审计的目的，然后依次阐发这一事项的配景和现状，审计发明的不当或可改进之处及审计署的意见，审计署的发起，受审核机构的回应。审计署的意见通常是指出问题，作出结论，而审计署的发起则针对性的提出改造步伐，资助解决问题。受审核机构一般都市同意审计署的发起，并表明要采取相应的步伐，对有些问题也会做出适当解释。附录主要是从受审核机构取得的相关视察资料，以及审计人员凭据视察资料作出的阐发、统计图表等，对正文中的审计意见和发起赐与支持。

　（三）政府帐目委员会的作用

　审计署署长的陈诉书提交立法会后，由立法会下设的政府帐目委员会（以下简称帐委会）审议研究。

　1.帐委会的职责

　帐委会凭据《香港特别行政区立法聚会会议事规矩》第 72 条的规定创建，专门卖力研究审计署署长提交的关于政府帐目和衡工量值的审计陈诉。帐委会由 1 名主席、1 名副主席和5 名委员组成，7 名成员均为立法聚会会议员。帐委会就审计陈诉书所提出的事项召开聚会会议和举行公然聆讯，可以传召任何有关的政府官员出席解释，也可以要求与审计事项有关的任何非政府组织人士前来应讯，他们须对自己提供的解释、资料、记录或文件卖力。在审议研究历程中，帐委会会要求审计署署长和财经事务及库务局局长赐与协助。帐委会须在审计陈诉书提交立法会之后的三个月内审议研究完毕，就某些事项作出结论及发起，向立法会

　提交陈诉。而政府有关部分则必须在今后的三个月内向立法会提交复文，就帐委会陈诉提及的事项作出改造或准备改造的复兴。

　帐委会与审计署有配合的目标，他们在包袱职责和完成任务上是相辅相成的。帐委会同审计署经常相同与协商，也会向审计署署长提供衡工量值审计项目方面的发起。帐委会依据审计陈诉所提事项举行公然聆讯，进行审议研究并撰写陈诉书，审计署则通过帐委会的结论与发起提高审计结果的效益。两者以差别的角度和方法，对大众开支的合规和有效进行监督，向立法会及民众做出交代。

　2.帐委会的事情

　由于每期衡工量值审计陈诉包罗许多事项、涉及许多方面，帐委会通常不会审议陈诉提出的所有事项，而是选择它认为较严重的变态情形或毛病进行视察。如对三十九号陈诉书的11 个项目，经开端研究后，决定对其中 6 个项目深入视察。帐委会内部开会审议这些项目，在需要时举行公然聆讯，邀请有关的官员和人士到帐委会席前应迅。各项聆讯议题会事先通知差别的时间，有差别的参加者，新闻界及普通市民可以入场旁听。在公然聆讯中，帐委会凭据审计陈诉反应的问题提出质疑，有关的各方人士作出答复。公然聆讯历程的录音记录存放于立法会图书馆，供市民听取。就三十九号衡工量值审计陈诉，帐委会召开了 14 次聚会会议和 9 次公然聆讯。在公然聆讯中，听取了 39 名人士，包罗 5 名决策局局长和 9 名部分首长的陈词。通过审议和聆讯，帐委会证实了有关审计事项的事实真相后，便会作出自己的判断，拟定陈诉书的结论及发起。

　帐委会的陈诉书在审计陈诉之后三个月提交，一大本，近 500 页，分正文和附录两部分。正文首先扼要声明帐委会的设立、组成及事情步伐，再用一定篇幅反应政府对以往陈诉书的结论及发起的回应。政府的回应以政府复文分别差别事项逐一载于陈诉书中，说明有的事项有关部分已采取步伐纠正或改造，也有的事项政府解释不采取行动的理由，以及这些事项的最新进展和帐委会的意见与要求。正文的大部分内容是关于帐委会所选择深入视察的审计项目，这些审计项目的问题分章节提出，然后列明聆讯时各有关人士的陈诉和复兴，最后是帐委会的若干结论及发起。正文的最后，是帐委会主席、副主席和列位委员的亲笔署名。附录多数是有关官员对付某件事项作出说明或提供资料的翰札。

　3.社会回声

　审计署和帐委会的陈诉书向立法会提交之日，也是对香港媒体和市民公然之时，他们可以从种种渠道看到、听到陈诉书的内容。作为纳税人的宽大市民，非常存眷大众资源的治理和运用，对付审计署揭示的问题，特别是政府开支的明显不对或干系民生密切的审计事项，回声较大，也普遍认同审计署和帐委会的发起。新闻媒体往往实时表达、推动了社会的舆论，对政府有关部分和机构改造事情，起到了督促作用。今年 2 月，帐委会第三十九号陈诉书一出，各家报纸纷纷报道，并刊登帐委会主席手拿陈诉书的照片。报道标题反应主要事实引人注目，如“父老疗养院宿位需轮候 31 个月，七千老人未及入住已逝世”，“中小企业用贷款添坏帐”，“小学空置课室未善用挨批”等等。

　被揭示存在问题的部分和机构，对审计署、帐委会陈诉的态度和行动都是积极的，甚至行政主座也出来支持审计陈诉，体现应该改造事情，不能容忍缺点继承下去。审计署不久前审

　查了政府物料的采购与治理，以电脑步伐盘算出政府物料供给货仓 1631 项物品的年度储货周转率，发明其中 80%的物品未到达每年周转五次的目标，因此而增加资金占用 3 530 万元。其中更有 194 项物品计 440 万元，储货周转率低于每年 0.01 次，其平均存货量可供使用 100年以上。于是，审计署对存货过剩及其他问题提出改进发起，包罗尽快处理过剩物品。政府物料供给处采取了发起，很快举行拍卖会，拍卖了多余的库存物品。

　（四）衡工量值审计的特点

　1.审计署的独立职位

　独立行使审计监督权，是审计构造履行职责的底子包管，世界各国对此都有明确的执法规定。但由于国情差别，各国的国度审计体制有所区别，因而产生审计独立性方面的一定差别。目前，世界上 160 多个国度和地区的审计体制大抵分为四种类型：第一种立法型，审计构造隶属于立法机构，直接对议会卖力并陈诉事情，完全独立于行政部分；第二种司法型，审计构造属于司法系列，拥有一定的司法权限；第三种独立型，审计构造独立于立法、司法和行政之外，直接对执法卖力；第四种行政型，审计构造属于行政系列，是国度行政机构的一部分，对政府卖力并陈诉事情。国度审计构造主要审计政府财务，独立于行政部分切合三权分立、相互制衡的需要，更具有独立性和权威性。因此，许多发达国度和生长中国度的审计构造都属于议会，立法型审计体制成为主流。纵然属于行政部分的审计构造，也越来越多的在为立法机构办事。在世界审计体制配景下比力阐发香港审计署的独立职位，更可以看出它的一些特点，以及这些特点对衡工量值审计的影响。

　审计署隶属特别行政区政府，对行政主座卖力，审计署署长是行政主座任命的政府主要官员之一。但是，凭据执法规定，其一，审计署署长直接向立法会提交审计陈诉，不必经过行政主座及其他政府官员的审定和批准；其二，审计署独立事情，依法摆设和执行审计业务，无须听命于任何机构或小我私家；其三，审计署署长在提交陈诉时享有很大的自由，可以揭示对付政府部分和大众机构的审计历程中，发明的任何情况和涉及的财务问题；其四，审计署署长职位不属于公事员体例，他的被免职或被退职须尽快向立法会陈诉说明，其薪酬由行政主座指定，不纳入审计署小我私家薪金帐目。这些规定，使属于行政系列的审计署有了相当的超脱和独立，能够在衡工量值审计中不负使命，积极的发明和揭示政府的财务问题，确保大众资源的有效运用。

　审计署并无权力对受审核机构下达具有执法约束力的文书，指出其存在的问题并要求纠正，如同我国内地审计构造所做的那样。审计署的事情是发明问题，并在审计陈诉书中就发明问题提出意见和发起，以此发挥监督作用。这种作用在一个法制健全、行政公然的社会里，会因为议会和舆论的监督而得到增强和扩大。立法会专门创建政府帐目委员会这个常设委员会，处理惩罚审计陈诉即处理惩罚审计陈诉所提事项，实际上同审计署一样，也是对政府大众开支的正当有效进行审查。而由于帐委会是立法机构的组成部分，负有对政府权力制衡和执法监督的职责，因此更具有权威性和约束力。由具有专业配景的议员组成的帐委会，在研究审议审计陈诉时，会对审计意见和发起的正确、公道作出判断，因此也是对审计事情自己的监督。审计署提出的陈诉和帐委会审议的结论，需要也会引起媒体的流传、民众的议论，社会越是民主，言论越是自由，舆论监督的作用就越明显。

　2.有组织的要领

　 审计署凭据有组织的要领进行衡工量值审计，确保事情进度和质量受到控制。审计事情依循国际公认的最佳做法，参照采取英国国度审计署的要领进行。目前国际上还没有统一的绩效审计准则，1991 年修订的《最高审计构造国际组织审计准则》含有对绩效审计的要求，可用于指导绩效审计，而一些发达国度的绩效审计准则及经验，提供了可以借鉴的要领。英国称绩效审计为“现金代价审计”（Valve for Money Auditing），内地也有译为“代价为本审计”的，香港则译为“衡工量值”审计。英国国度审计署认为现金代价审计中的现金代价＝经济性×效率×效益，该国 1983 年颁布的《国度审计法》对绩效审计的界说是：查抄某一组织为履行职能而运用资源的经济性、效率及效益。英国国度审计署对议会卖力，绩效审计首先是为了就政府财务收支和资源治理的经济、效率和效益情况，向议会提出独立的资料、包管和发起。其次也资助被审计单位采取须要的步伐改造事情，提高效益。因为国度审计署资源有限，只能把注意力放在那些耗用资源最多、效益最难权衡的项目上。国度审计署把绩效审计分为四类：对可能产生严重损失浪费、效率低下、控制单薄的环节进行有选择的审计；对重点项目的审计；对标准治理业务的审计；小范畴而无须向议会陈诉的审计。英国议会的大众帐目委员会卖力审议审计陈诉，向被审计单位提出质疑，再将他们的结论陈诉议会。

　衡工量值审计凭据策划、视察和陈诉三阶段进行的具体历程，也是源自于英国。英国国度审计署的绩效审计筹划按四个步调体例：视察了解审计东西表面；记录整理资料；各业务部分体例五年期转动式战略筹划；综合、调解各业务部分筹划后体例总体筹划。审计实施一是开端研究，确定视察的须要性；二是全面视察，深入地查抄并收集有关证据；三是体例事情稿本，用以反应完成的审计事情、发明的问题和处理惩罚的依据。审计陈诉要求简洁清楚，从组织陈诉大纲开始，再撰写陈诉初稿，务必正确、完整、客观公平；然后送被审计单位征求意见，经修正和审定，并附上被审计单位的回应，提交议会，不涉及保密事项的，可交出书方面公然颁发。英国的绩效审计开展时间很长，有一套较为成熟的步伐和要领，香港的衡工量值审计参照实行，有其历史原因，也适合所处的政治和社会情况，应该是顺理成章的。

　同其他国度先进的政府绩效审计一样，香港衡工量值审计精心组织，进行得严谨细致，考究效率。比如，审计署下达 2002－03 年度衡工量值审计的指标，不但有项目数即 20 项，并且有用人时数即 180760 小时，事情量盘算精确到时。审计人员通常采取抽样要领节约时间和本钱，凭据具体的审计目标选择样本的结构、范围。并大量使用盘算机进行帮助审计，显著提高事情效率和准确性。

　3.与受审核机构的相助

　对付传统的财务审计，有一个通俗的称呼，叫做“查账”。这也说明，财务审计主要是审查管帐资料，包罗管帐报表、帐簿和凭证等，也需要询问和视察，但只是帮助性的事情，并且是围绕管帐数据展开的。因此，审计人员所打仗的，多数是被审计单位财务部分的管帐人员。绩效审计的范畴和内容要遍及的多，事情方法和要领也灵活多样，尤其需要被审计单位多方面的配合资助。衡工量值审计强调与受审核机构的充实相助，把视察阶段称为是一个互动而公然的历程。因为衡工量值审计不像审核帐目是否妥善的事情，能以严格的规矩和公认的管帐标准去判别和处理惩罚财务财务收支事项。它没有统一的标准和牢固的模式，需要对受审核机构的制度和运作有足够的了解，需要与相关人员进行有效的相同，才华恰当简直定评价指标和审计内容。良好的相助干系可以使审计人员取得有用的资料、信息和意见，并且，许多审计项目要进行跨部分的视察研究，遍及的交换与协作是非常须要的。

　 更重要的是，衡工量值审计的目的，是为了资助受审核机构改造事情，提高绩效水平，而这一目的的实现，有赖于受审核机构对付审计事情的认同和采取。所以，在不影响审计独立性的前提下，审计人员在视察阶段的各个环节，会公然自己的事情，多条理、多方面的与人商量，体现出同受审核机构互动相助的历程。审计署将衡工量值审计的实施称为视察而不是审计，不但体现了一种友善的态度，更是反应了这项事情的性质和特点。而承载审计结果的审计陈诉书，经过与受审核机构互换意见，就审计事项颁发的意见和发起，总是力求公允持平、具体可行，利于有关方面担当改造，从而使政府部分和大众机构的事情得到尽量的增值。

　4.富裕的资源保障

　绩效审计需要比财务审计更多的资源，特别是审计人员的以较多知识和较强能力组成的综合素质。每一个衡工量值审计项目的卖力人，都必须由高级审计师担当。审计署十分清楚所需的资源主要是人手，在全署人员配置中，有 80%是业务人员，而业务人员中，有 40%是高级审计人员。并且，审计署非常重视业务培训，通过连续培训促进审计人员更新知识、提高技能。每年还选派人员到外洋培训，由英国国度审计署和美国审计总署提供资助，到有关机构进行衡工量值审计方面的实习，以吸收先进的要领和技能。另外，也有富裕的经费包管衡工量值审计的开展。2001－02 年度用于衡工量值审计的实际开支为 6 640 万元，占审计署公事开支的 50%，是审核帐目是否妥善事情的 2.3 倍，近几年均是这样的比例。

　二、我国政府绩效审计趋势

　今年是我国审计构造创建二十周年，在总结经验、展望未来的时候，面对着政府绩效审计的历史性课题。这是一个可以在认识上探讨的课题，更是一个需要在实践中探索的课题，近年来经济、政治和社会的生长已经推动了它的进程。目前，我国财务审计占主导职位，在今后相当长的时间里，对财务财务收支真实性、合规性的审计，仍然是审计构造的主要事情。但是，新的形势和情况以及审计事情自身的进步，正在吸引审计人员把目光和努力投向政府绩效审计这个新的业务领域。

　（一）外洋政府绩效审计实践

　绩效审计是从一些国度的政府审计实践中出现并逐步形成范例的，比如美国、英国、瑞典、加拿大、澳大利亚等，都是绩效审计比力成熟的国度，亚洲的日本、韩国、印度、巴基斯坦、新加坡等，绩效审计也有相当的生长。

　1.政府绩效审计的形成

　可以说，绩效审计是财务审计的扩展和深入。审计产生的前提是受托治理，之所以有审计监督，无非是为了审查评价受托人履行经济责任的情况，以掩护受托资产的宁静完整。财务审计查抄资产治理的真实正当，绩效审计则进一步，查抄资产治理的有效运用。事实上，财务审计如果或多或少涉及到本钱效益、投入产出，那就已经是绩效审计的内容了。然而，绩效审计作为审计事业的一个生长阶段，是从 20 世纪 40 年代开始的，它的形成与政府职能的扩大有关。30 年代资本主义再度发作经济危机之后，主张国度全面干涉经济运动的凯恩斯主义引导了资本主义世界，政府通过财务政策和钱币政策进行宏观调控，在社会经济生活中

　发挥越来越大的作用。随着大众开支的日益增加和公营企业的大批涌现，占用了巨额的财务资金，加重了纳税人的包袱，引起了民众对大众资源节约和效益的存眷，要求对受托治理这些资源的政府官员所负的经济责任进行审查。具有独立职位和专业资格的审计构造包袱了这个任务，从而把财务审计推进到绩效审计的范畴。例如美国事最早开展政府绩效审计的国度，美国审计总署 60 年代就把注意力转向了经济性（Economy）、效率性（Efficiency）和效果性（Effectiveness）即“三 E”审计，70 年代绩效审计已占其事情量的 86%以上。已往的十多年里，绩效审计有力地削减了美国政府的预算和可制止开支，提高税收 1 000 多亿美元；美国审计总署每年颁发 1000 多份陈诉，审计官员在国会作证 300 多次。美国及其他一些发达国度的绩效审计取得了显著的结果，产生了遍及的影响，他们的经验和制定的范例，推动了世界范畴的政府绩效审计。

　绩效审计的形成，不但由于经济的生长，并且依赖民主的增强。正如杨时展传授所说：“在民主启蒙时期，人民只要求取之于民的能有所限度，过此限度，人民有权拒绝，至于取之于民的如何耗费，人民并不外问；随着社会的生长，民主意识的增长，人民逐渐要求取之于民的必须用之于民，不按人民意志来使用，人民就要求他负政治责任；随着社会的再进一步生长，民主权利的再进一步增长，人民又进而要求，一切取之于民的，必须经济有效地用之于民，用于民而不经济，用于民而没有到达人民预期的效果，政府仍要卖力任。”由于包袱的义务越来越大，可用的资源却越来越少，再陪同机构扩大、用度增加和效率下降，政府也陷入了财务困境。70 年代末 80 年代初以来席卷全球的行政改造，发出了评估政府绩效、淘汰和优化政府职能的普遍呼声。通过绩效审计发明问题，改造事情，资助立法机构及整个社会监督政府，越发成为一定。审计内容的扩大和要求的提高，促使审计与治理相融合，吸收经济治理、统计、盘算机、工程等其他学科的知识和技能，并吸纳多种专业人员，为绩效审计的遍及开展提供了技能支持。

　2.政府绩效审计的内容

　绩效审计称呼有别，界说也许多，最高审计构造国际组织以及各国的最高审计构造有着说话差别的界说。例如巴基斯坦审计长公署认为：绩效审计是对一个组织的经营运动所做的评价，查抄其资源治理是否切合经济性、效率性和效果性，是否切合经济责任的要求。称呼和界说的差别，多少反应了各国绩效审计实践的一些差别。但得到公认的是，绩效审计的内容归纳综合为三个要素：经济（即节约）、效率、效果（也可称为效益）。经济是本钱向投入的转换率，是否以最低的本钱取得一定质量的资源，即花得少；效率是投入向产出的转换率，是否以最小的投入取得一定的产出，大概以一定的投入取得最大的产出，即花得好；效果是产出向效益的转换率，是否到达了预期的目标，即花得值。举例来说，对一家医院建立项目进行绩效审计，第一查抄经济性，凭据投标、条约以及项目控制步伐，确定医院及其隶属设施是否凭据要求，凭据规定的时间，用最低的本钱或在批准的用度范畴内建成，有无浪费；第二查抄效率性，病房、病床、手术室和设备的使用，医疗和行政治理人员的配备及结构，办事的完善，维护、治理和资源分派的适当等；第三查抄效果性，是否满足了居民就医和增进康健的需要，比如病人排队期待现象的淘汰，手术次数的增加，诊断和治愈比例的提高等。

　实际上，经济、效率和效果三者之间往往没有明确的界限，很难完全离开，审计人员总是综合起来查抄的。各国的绩效审计之所以有些差别，也是因为偏重的内容差别，尤其与财务审计结合进行的时候，更显出各自的特色。美、英两国的绩效审计强调“三 E”；澳大利亚在“三 E”的解释上有自己的特点，其经济性和效率性审计除了针对机构还针对小我私家，效果

　性审计偏重更为有效的治理；德国的绩效审计除强调效果性之外，还强调列入预算事项的事前经济阐发；瑞典绩效审计偏重业务运动的效果效率和组织、治理制度的健全公道；印度的绩效审计强调经营事项、筹划或项目进行历程中的经济性、效率性和效果性；等等。这虽然也说明，经济、效率和效果，是绩效审计的根本内容。

　3.政府绩效审计的困难

　至今延续了半个世纪的绩效审计，在促进政府改进治理、提高大众资金使用效益方面，已经发挥了巨大的作用，显示了辽阔的生长前景。在它的生长历程中，还存在一些困难和需要解决的问题。首先在于审计的客体。政府部分的运动主要是大众治理，范畴涉及都市建立、社会治安、文化教诲、医疗卫生、情况掩护等许多方面，并且提供的办事一般是无形的、非赢利性的，加上常有的政治原因及种种利害干系的影响，导致政府部分目标的多样性和模糊性。有时在一种情况下某一目标受到重视，在另一种情况下又改为重视另一目标，纵然既定的目标，也会随时间的推移和条件的变革而模糊起来。甚至在某种情况下没有规定的目标，种种资源的运用由政府部分自行摆设，于是审计人员要从视察研究中推断其目标。因此，审计构造有时难以确定绩效审计的目标和判别经济责任的界限。

　其次在于审计的主体。绩效审计操纵一开始就会遇到与审计目标相关联的评价标准问题，千差万别的审计东西，经济、效率和效果的多种诉求，需要审计人员创建适合特定项目的正确的评价标准，这是一项审计乐成的起点。审计取证是又一个问题。财务审计通常是从管帐资料上获取证据的，较为简单容易，而作为绩效审计东西的政府治理运动遍及庞大，其绩效又具有间接性和延续性，即便使用多种审计要领和技能，收集的资料总是有限的，况且有些资料底子就无法取得。而不取得充实可靠的证据，就难以包管审计结论的客观公平。最大的原因照旧受到审计资源的限制。审计构造的独立职位、制度建立、人员素质、技能配备和资金支持等方面的资源状况，都可能制约绩效审计的开展。

　最后在于审计的情况。绩效审计的情况影响包罗政治、经济、执法、科技、社会及文化教诲等各个方面。比如政治情况的影响，是否具备有利于进行绩效审计的审计体制以及预算治理体制等制度条件。绩效审计是国度监督政府的行为，在有执法规定的底子上，还要依靠政治力量从上而下的推行，如果立法机构不能赐与强有力的支持，行政部分又缺乏绩效意识、忽视改进绩效，绩效审计就很难普遍推开。又比如社会情况的影响，民众能够在多洪流平上参加国度事务、存眷政府财务收支，另有整个社会的民主意识、道德民风和信用状况，以及对绩效审计的认可。在管帐资料及其他数据多有虚假的情况下，审计人员仅仅为确认财务收支和经济运动的真实性，就需要支付特别的劳动，不须要的增加了绩效审计的投入和难度。可见，在生长中国度开展绩效审计，较之发达国度有更多的困难。

　（二）我国开展绩效审计现状

　对付绩效审计的看法，我国的审计人员已往可能有点陌生，但绩效审计所包罗的许多内容，在某些审计实践中也曾经涉及到，有的审计项目的主题，就属于绩效审计，称为经济效益审计。

　1.我国的经济效益审计

　我国设立审计构造，实行审计监督制度，是研究制定 1982 年《中华人民共和国宪法》时提上议事日程的。这部宪规矩定了审计构造的职责和权限，确立了审计监督的执法职位。1983年国度审计署和各级地方审计构造创建，开辟了中国审计走向现代化的门路。这条路是一步一步走出来的。最初的审计事情，根本上依照财务查抄的方法要领进行。由于政府治理着千千万万的国有企业，而这些企业又正处于涉及中央和地方、国度和团体利益调解的经济体制改造进程之中，国度需要审计构造查抄监督企业，以维护经济秩序，增加财务收入，包管改造开放的顺利进行。然而财务审计也会牵涉到企业的经营和治理，旧体制下的一些损失浪费和决策失误触目惊心，早期的经济效益审计正是由此开始的。80 年代中期，有些审计构造摆设了一定命量的企业经济效益审计，揭露损失浪费，还运用经济运动阐发的要领审查评价企业的经营和治理。在形成范围的厂长（经理）离任经济责任审计、企业承包经营责任审计中，也多少含有经济效益的内容。这些经济效益审计取得了开端结果，资助企业增强了治理，也资助政府了解了情况，但限于审计的客观情况和主观条件，经济效益审计并没有在以后的时期得以深入开展。1991 年全国审计事情聚会会议提出，要继承开展财务审计，并逐步向查抄内部控制制度和经济效益方面延伸，并没有再专项摆设经济效益审计的任务。

　随着我国改造开放的推进和社会主义市场经济体制的创建，政府治理企业的看法和方法明显的改变了，政府审计也需要转变事情的角度。1995 年《中华人民共和国审计法》颁布实施，我国的审计事情转入以政府财务收支特别是预算执行审计为主导的轨道，审计东西的重点产生了变革。审计财务收支从来就是各国审计构造的根本职责，无论财务审计照旧效益审计，都是在履行这一职责，而效益审计是在财务审计底子上的进步。《审计法》明确规定，对财务收支的真实、正当和效益，依法进行审计监督，就已经包罗了效益审计的内容。当前财务预算执行审计的深入和生长，不绝的提出了对财务资金使用效益审计的要求，部分预算执行情况的审计，专项资金的审计，政府投资项目的审计，都可以在真实性的底子上，进一步做经济性、效率性和效果性的查抄和评价。特别值得一提的是，近年来遍及开展的党政领导干部任期经济责任审计，审计的目标和范畴往往会逾越传统的财务收支审计，带有效益审计的身分。经济责任审计是要通过对财务财务收支和经营治理运动的查抄，评价担当审计的领导人所负经济责任的情况，是合规有效大概相反。一个部分，尤其是一个地方的领导，他的治理目标和社会经济责任，不可能只有财务收支的真实性和合规性，一定另有效益性，比如经济决策、经济筹划等，都有效益目标。如果局限于财务审计，经济责任的评价是不完整的，就似乎我们只要求一个领导人不违反财经规矩和管帐制度，而不需要他创造业绩。因此，财务审计和效益审计的结合，也是任期经济责任审计向纵深生长的充实条件。

　2.政府绩效审计的情况正在改变

　改造开放二十多年来，我国经济连续高速增长，整个社会产生了前所未有的变革，许多事物以及对这些事物的认识已经今非昔比。我国参加 WTO 以后，正式融入全球经济一体化之中，进一步的体制改造将不可制止。WTO 首先是国际上政府间的协议，其规矩中所蕴含的公平、高效和透明的精神会注入我国的政治文化，对转变政府职能将会产生重大而深远的影响。在已往的筹划经济体制下，我国的行政构造是整个社会运转的中心，掌握着政治、经济、社会险些全部的权力，政府通过层层设置机构和宣布大量详尽的筹划、指令、规定进行治理，而机构膨胀、人浮于事和滥用权力成为伴生的现象。入世以后，政府将由权力型向责任型转变，由管束型向办事型转变，会从市场竞争中逐步退出，致力于宏观调控和大众治理，为社会提供优质高效的办事。近来的政府行政体制改造，正是沿着这样的偏向推进的。

　而随着民主与法治的极大进步，民众参政议政的意识和能力也日益增强，不但要求政府转变作风、提高效率和惩治糜烂，并且希望委托给政府治理的大众资源，能够公道有效的运用。民众越来越存眷诸如国有资产大量流失、行政经费不绝增加等等问题，也纷纷指责那些铺张浪费、权要主义的严重现象。人民要求政府公然、公平、公平的办事，向人民或人民的代表宣布财务开支及其使用的结果和效益，要求对政府部分履行职责的情况进行监督。已经有更多的执法和制度、步伐，反应了立法监督、社会监督和舆论监督的时代要求，绩效审计的政治和社会情况正在产生积极的变革。

　3.政府绩效审计势在必行

　大众资源运用的如何，需要对投入和产出的结果进行阐发评价。政府的部分和官员被赋予了责任，同时也必须担当履行责任状况的查抄和监督，不然，责任的包袱就无法落实。执法规定审计构造对各职能部分和单位财务财务收支的真实、正当、效益进行审计监督，并受政府委托，每年向人大常委会提出本级预算执行和其他财务收支的审计事情陈诉。立法机构和社会民众比以往任何时候都期望从审计陈诉中得到信息，预算分派是否范例，资金使用是否恰当，政府投资是否节省和有效。财务资金取之于民，用之于民，政府怎么费钱，人民要知道，人大要监督。各级党政领导也越发重视和支持审计事情，要求把绩效审计提上日程，促进优化政府职能，改进行政治理。

　与绩效审计相关联，政府财务部分近几年增强了预算治理，开始科学公道的体例部分预算，为绩效审计的比力和评价提供了标准。并且，财务部分正在探索绩效预算的应用，以结果为导向，把拨款和绩效联系起来，一个项目用多少钱，办哪些事，到达什么样的经济效益和社会效益，都要在预算里反应出来。这样，立法机构和民众存眷的核心，不再只是大众资源的投入，越发是大众资源的产出和大众产物的提供，而政府也会逐步从合规性受托责任转移到绩效性受托责任，如同香港特区政府面对绩效审计所包袱的责任那样。财务部分以及其他政府部分绩效意识的创建和导向，将使绩效审计得以顺利推行。

　（三）政府绩效审计的对策

　加拿大前审计长埃尼斯 M.戴依。FCA 受世界银行的委托，进行了近一年的视察，写出《亚洲生长中国度和产业化国度的绩效审计——谋求生长的时机》的视察陈诉，对付亚洲生长中国度开展绩效审计提出了很有代价的参考意见。要点如下：

　必须具有开展绩效审计的真正需求，并且了解可能带来的效益；

　必须有政治和政府的支持；

　最高审计构造领导任期要长；

　吸取其他最高审计构造绩效审计的经验和教导；

　开...

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