论保险属性对保险会计的影响

　　【摘 要】 世界上许多国家均对保险业实行特殊的会计规则,主要是因为保险业的经营属性决定其会计原则必须区别于其他行业。发展完善保险业会计规则,必须首先分析影响会计规则的各个保险属性。本文力求从理论层面分析决定保险业适用特殊会计规则的重要属性,进一步充实我国保险会计规则发展的基础理论研究,以推动我国保险会计制度的发展。
　　【关键词】 保险属性; 保险会计; 保险合同; 公认会计准则
　　
　　改革开放30年以来,我国保险业呈健康发展态势。随着金融体制改革的不断深化和市场机制作用的日益增强,保险市场主体大量增加,业务规模迅速扩大,保险产品日益完善。保险公司由此面临着如何全面、客观地反映保险公司的财务状况、经营成果和现金流量;如何为保险公司的投资者、经营者、债权人、投保人以及其他利益相关人进行投资决策提供重要依据;如何为保险监管部门实施有效监管提供重要信息等会计问题。然而,尽管2007年新执行的企业会计准则包含了保险行业特殊会计准则,但是该准则内容过于概括并且缺乏权威的应用指南,我国保险会计规则进一步修改和完善势在必行。
　　
　　一、我国保险会计的发展
　　
　　我国保险业起步较慢,相关保险行业适用特殊会计规则的研究相对滞后。尽管保险业在中国已经有超过一百年的历史,保险会计理论研究的历史却只有二十余年。主要原因是因为保险业适用特殊会计规则的认知需要以行业的发展为前提,据此才能制定出适合于行业特点并且有利于行业发展的会计规则。
　　我国的第一个保险行业会计制度是1984年2月份颁布的《中国人民保险公司会计制度》。由于这一时期我国的保险公司还处在起步阶段,所以该保险公司特殊会计制度并没有体现出其应有的作用,而更多的是采用“资金占用总额=资金来源总额”这一计划经济会计原则,突出保险公司在财务会计制度上进行统一计划、分户经营、以收抵支、按盈提奖的财务管理制度。上世纪90年代以后我国保险公司开始转型,外资企业开始涉足中国保险业,1993年发布的《保险企业会计制度》具有转折性意义,奠定了目前保险业会计规则的理论基础和基本框架;紧接着我国于1999年1月1日正式实行《保险公司会计制度》和《保险公司财务制度》,并且通过2000年颁布的《企业财务会计报告条例》对会计要素进行重新定义,以此为契机推出了针对保险公司和其他金融企业的《金融企业会计制度》。保险业实行专门的会计规则,既是保险业发展的必然结果,也在很大程度上推动了保险业的发展。
　　随着近年来中国经济的发展,中国保险公司开始进行海外融资和开拓海外资本市场,我国保险行业特殊会计规则面临着新的挑战。新会计制度不仅要立足于国内保险业发展的状况,更应该从全球视角出发,对保险业面临的特殊会计问题比如保险合同确认、准备金计提等实行改革,最大程度地实现国际会计趋同。2007年我国开始执行的新《企业会计准则》尽管适用于所有企业,但是具体会计准则第25号《原保险合同》和第26号《再保险合同》充分兼顾了保险行业的特殊性,改变过去以保险公司为规范主体的特点,进一步从保险产品属性的角度规范会计规则,基本上保证了中国会计准则和国际会计准则趋同的前提。
　　
　　二、保险业适用特殊会计规则的原因分析
　　
　　保险行业会计规则研究是典型的交叉学科研究领域,它既是会计学的一个分支,又要求把会计的基本理论和研究方法运用于保险公司,核算和监督保险公司的各项经济活动。这就要求这一会计规则必须充分兼顾到保险行业的属性,以保险属性与特点为基础来发展和完善保险会计理论。
　　保险业适用特殊会计规则的原因有多个方面,从保险行业的特殊性看主要分为三个原因,即保险行业宏观意义、保险产品的无形性和未知性以及保险运营资金链的反向性。首先,保险业顾名思义就是通过转移公众的风险从而自己承担风险并且通过大量风险的集合内部消化和平衡风险。因此它具有很强的社会意义,公司运营的好坏直接影响着公众的利益和社会的稳定,如果保险公司破产或者倒闭,负面影响将使广大被保险人利益和社会公众利益受到损害,带来社会福利损失和影响社会稳定。普通企业会计制度无法保证保险公司保持应有的偿付能力。
　　其次,保险产品是一种无形的产品,它以经营特定风险为前提,以集合大量风险单位为条件,以大数法则为数理基础进行保险赔付,风险的无形性决定保险产品的抽象性。由于保险公司在保单的有效期限内无法准确预知事故发生概率和造成损失程度的大小,因此保险产品的经营相对于其他行业而言更具有不确定性。如果保险公司执行普通企业会计制度而没有兼顾行业特点,其会计数据将无法满足基本会计准则的谨慎性原则,也无法为报表使用者进行经济决策提供有用的信息。
　　最后,保险运营资金链有别于传统制造行业。对于传统制造业,资金链表现为先支后收,即成本发生在前,收入发生在后。保险运营的逆向性表现在先收后支,保险产品定价在先,成本即保险理赔发生在后,因此保险公司在计算利润过程中需要采用特殊的程序和方法。一般企业所适用的存货周转率、固定资产周转率等并不适用于保险企业,为了正确评估保险公司的运营,不仅需要对保险会计进行详尽的披露,而且必须单独界定保险企业财务指标,增加赔付率、退保率等特定指标。
　　由此可见,保险会计所适用的会计规则必须有别于一般企业。保险规则既要考虑会计的一般特点,又必须充分体现保险业的特殊性;既要考虑保证保险公司的偿付能力要求和保护投保人利益,又要兼顾保险公司本身的盈利能力和股东权益;既要考虑我国保险业现行的发展特点,又要兼顾国际会计制度的趋同性。
　　
　　三、保险属性对保险会计规则的影响
　　
　　尽管保险业适用特殊会计规则成为全球性的认知,但是极少有学者关注其产生的具体原因。本文将影响保险业适用特殊会计规则的主要保险属性归类为4性,即时间关联性、利润射幸性、产品无形性和大数平衡性。该部分重点分析以上四类保险属性,并结合其特点分析其对会计制度的特殊要求和影响。
　　(一)时间关联性
　　时间关联性是影响保险业会计制度最主要的保险属性,其表现为保单的出售一般都横跨一定的时间,公司运营的优劣与时间的关联十分密切。这一关联性引出了会计学上的两大基本问题,即保险公司资产账户投资科目类的确认和负债类责任准备金的计提。
　　保险公司在签署保单的同时向保户收取保险金,承诺在未来一段时间里对保险合同约定条件下对投保人进行保险赔付。从收取保费到支付理赔之间,保险公司完全可以将该部分保费收入进行再投资,通过同业拆借或者购买金融工具等形式获取收益。保险公司的投资类科目成为保险会计资产负债表中资产方的重中之重。另外,由于目前市场上大量的人寿产品引进了投资的概念,许多保险公司出售投资连接账户人寿保险中包含了保户有权利参与分红的投资,如何在财务报表中科学合理地反映这一部分保户投资,成为保险会计制度中的特色之一。
　　责任准备金的计提是我国目前保险会计制度规范的重点,这也是保险经营时间关联性使然。尽管大部分财产保险合同都为短期合同,但是其合同的有效期不同于保险公司的会计年度。因此保险公司在年终会计报表上有必要对保费收入进行调整,提取未到期责任准备金。此外,由于保险公司处理理赔需要相应的时间,保险会计年度报表为了客观反映保险公司的运营状况,有必要对保险事故已发生已报案或已发生未报案的保险赔付计提准备金。对于人寿保险合同和健康保险合同,该类合同的有效期间往往超过一年,收入补偿和发生成本之间存在着较长的时间差。对该类合同计提责任准备金是会计制度谨慎性原则的要求,也是为了保证保险赔付,从而更好地为投保人提供服务。

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